כתבות ומאמרים
ביקורת שומות וניגוד
עניינים או "ידיעה מונעת עימותים"/ עו"ד
משה גבע
פעמים רבות עומדים נישומים
ומייצגיהם, במהלך ביקורת שומות במס-הכנסה,
בפני טענות שונות המועלות כנגד צורת
ההתנהלות העסקית העומדת לביקורת. טענות
אלו נוגעות לדרישת ההוצאות בעסק, אופן
תמחור השרות/מוצר הנמכר וכו'. הרבה פעמים
טענות אלו גורמות לאי נוחות ומחלוקות, ויש
מקום להבהיר את הדברים בהתייחס לפרקטיקה
ולהוראות החוק. ולבסוף, ולאו דווקא נגזר
מהעניין העיקרי, אתייחס גם לניגוד עניינים
לכאורה שיכול להתעורר אגב ביקורת ואנסה
לחוות דעתי כיצד ראוי לנהוג בעניין.
טענות בקשר לאופן ניהולו של העסק או
"אתה לא יודע מה אתה עושה"
מעל לכל הסוגיה מרחפים שני עקרונות שבבסיס
משפטנו: העיקרון החוקתי המוגדר בחוק
יסוד: חופש העיסוק, והעיקרון שבמרכז
המשפט המנהלי לפיו אזרח יכול לעשות כל
דבר שלא נאסר עליו בחוק, ורשות יכולה
לעשות רק את אשר הוסמכה לו בחוק.
ולענייננו:
1. זכותו של כל
אדם לנהל את העסק שלו כאוות נפשו, וכן
לקבל החלטות עסקיות, יהיו לא מוצלחות
ככל שיהיו. הרשות לא יכולה לטעון
כנגד התנהלות זו, ובתנאי שכל הפעולות
המבוצעות הן בהתאם להוראות החוק
הרלוונטיות. (ר' סעיפים 17 ו-30
לפקודת מס-הכנסה- להלן 'הפקודה'-
והתקנות הנלוות מכוח ס' 31 לפקודה).
לכן, כדאי לשתף פעולה ולתת מידע
ונתונים לעורכי הביקורת, אך בד בבד יש
לדחות על הסף כל טענה המבקרת את
ההחלטות העסקיות והנוגעת לאופי
ההתנהלות כגון: האם נכון להעמיד לעובד
רכב צמוד או כיצד העוסק מתמחר את
השירותים שהוא נותן.
2. לגיטימי שבמהלך ביקורת
שומות נבחנות הוצאות שנדרשו ונבדקת
התאמתן לפעילות העסקית, כשבדרך כלל
הבעיה היא עם הוצאות שהן מעורבות-
חלקן פרטיות וחלקן עסקיות (ר' ס' 32
לפקודה). במידה וההוצאה לא הוכרה
כעסקית, או שהיא הוצאה מעורבת שלא
ניתן לפצלה, יכול פקיד השומה לדרוש את
תיאומה המלא (גישה זו נתמכת גם
בהוראות החוק שאוזכרו וגם בפסיקה).
יחד עם זאת- בהוצאות שהוראות החוק
מכירות בהן מלכתחילה כהוצאות מעורבות
ומסדירות גם את התאום שלהם (כגון
הוצאות רכב) אין כלל שאלה בעניין תאום
ההוצאה- ובתנאי שמוכיח העוסק שהרכב,
כמו כל הוצאה אחרת, דרוש לו לצורך
ביצוע פעילותו כך שאין מחלוקת על
נחיצות ההוצאה מהפן העסקי (קרי- עמידה
בדרישת ס' 17 רישא לפקודה).
3. טענות של פקיד השומה
ונציגיו במהלך ביקורת שומות כנגד אופן
ההתנהלות העסקית, אחוזי רווח נמוכים
(גם בהשוואה לענף המדובר) וכו' הינן
מקובלות בשלב הביקורת והמו"מ. יחד
עם זאת, לא סביר שהדברים יגיעו להוצאת
שומות לפי מיטב שפיטה, ועוד פחות מכך
להוצאת צו לאחר שלב ב' של דיונים, אם
לא יהיו בידי פקיד השומה ממצאים
נוספים לחיזוק טענותיו כנגד אופי
התנהלות העסק. הממצאים הנוספים
המקובלים הם בד"כ ליקוי/פסילת ספרים
ו/או הפרשי הון לא מוסברים ו/או תחשיב
כלכלי (בעיקר בעסק יצרני) המלמד על
חוסר סבירות קיצוני המקעקע את אמינות
הדיווחים של אותו עוסק.
ואם בכל זאת
נותרו מחלוקות שלא יושבו או "לא יצאנו
ראש"
4. גם בקשר
למחלוקת הלגיטימית המתוארת בסעיפים
הקודמים, וזו של הניגוד עניינים
לכאורה שתדון בהמשך, יש להזכיר
ולהדגיש כי שיטת ביקורת השומות
מבוססת על שני שלבים במטרה ללבן
מחדש מחלוקות מקצועיות אך גם לנטרל אי
הבנות אישיות על רקע של חוסר תקשורת
או "כימיה" בין הצדדים.
5. תזכורת קצרה לשיטת
ביקורת השומות: כאשר שלב הביקורת
הראשון מסתיים באי הסכמה ופקיד השומה
מוציא שומות לפי מיטב שפיטה (ר' ס'
145(א)(2)(ב) לפקודה), ניתן להשיג על
קביעתו (ר' ס' 150(א) לפקודה),
והביקורת מתחילה מחדש בשלב השני
מראשיתה מול מפקח אחר (ר' ס' 151
לפקודה). אם גם שלב זה מסתיים בחוסר
הסכמה פקיד השומה מוציא שומות בצו (ר'
ס' 152 לפקודה) עליהן הוא חותם
באופן אישי! ניתן לערער על קביעתו
זו רק בפני ביהמ"ש (ר' ס' 153
לפקודה). לכן, פקיד השומה לא ממהר
להוציא שומות בצו טרם השתכנע בביסוסן
ההגיוני והחוקי ובמיצוי הליכי הביקורת
והמו"מ. בעניין זה חשוב גם להזכיר
שהוצאת שומות בצו מחייבת את פקיד
השומה לקבלת אישור למהלך מהמחלקות
המקצועית והמשפטית של הנהלת רשות
המסים המבקרות את ההחלטה, ולעיתים
מתקנות אותה ואפילו מבטלות אותה
לחלוטין .
ניגוד עניינים
(ולו לכאורה) או "רבתי עם המפקח כשהיינו
ביחד בגן"
6. לעניין ניגוד
עניינים ו/או חשש למשוא פנים של עורכי
הביקורת- חובתו של כל עובד ציבור
להימנע מלהיקלע למצבים של ניגוד
עניינים ו/או עירוב שיקולים זרים.
עובד שלא עושה כן, יכול להיות מואשם
בעבירת משמעת (ר' ס' 17 לחוק שרות
המדינה (משמעת)), שיכולה גם לבוא לידי
עבירה פלילית לפי הדין הפלילי הכללי
(למשל באשמת הפרת אמונים). לכן, ראוי
שעובד שנקלע, ולו לכאורה, לסיטואציה
מעין זו, ימשוך ידו ממעורבות כלשהי
בעניין. במידה וקיים חשש ממשי לגבי
עובד ספציפי, והעובד לא פסל את עצמו
מיוזמתו, יש מקום לפנות לפקיד השומה
ולבקש את העברת התיק לחוליה אחרת, או
אף למשרד אחר, לצורך קיום הביקורת.
7. חשוב מאוד להיות הוגנים
וזהירים בעניין זה שהינו רגיש מאוד,
ולהעלות בקשה מעין זו עוד טרם תחילת
הביקורת, או מייד עם גילויה של הבעיה,
ולא לאחר שהביקורת הגיעה למחוזות לא
רצויים מבחינת הנישום. בקשה מאוחרת
יכולה דווקא להיתפס ככזו שאינה
עניינית ושבאה בחוסר תום לב על רקע
חוסר שביעות רצון של הנישום מתוצאות
הביקורת.
8. כאן גם העצה הקטנה/גדולה
לכל עובד ציבור היא חד-משמעית: אם
יש ספק – אין ספק. בכל מקרה של
החשש הקטן ביותר לסיטואציה מעין זו,
משוך את ידך מהטיפול והעבירו לאחר.
סוף דבר או
"העיקר לא להתעצבן"
העצה הקבועה
לנישום שאין לו מה להסתיר או ממה
לחשוש היא לשתף פעולה אך גם לעמוד על
שלו ולא להתפתות לפשרות מאולצות רק על
מנת לסיים את הליך הביקורת. חשוב
להבין את הפרקטיקה ואת התהליך, לשתף
פעולה להבהרת העניינים ולהצלחת
הביקורת, אך לעמוד על הזכויות
הבסיסיות המוקנות לכל נישום ואזרח.
פורסם במגזין
"ידע למידע" (גיליון יוני 2010) ובאתר "כל
מס" של חב' חשבים
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
כתבה
על עו"ד הילה תירוש בעיתון
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
דרישה להגשת דו"חות
רטרואקטיבית/ עו"ד משה גבע
מבוא
מידי פעם, עולה סוגיה חשובה ועקרונית
הנוגעת לדרישה פתאומית ומפתיעה המגיעה
מפקיד השומה, והמורה לאזרח להגיש דו"חות
אישיים לשנים עברו. נקדים ונאמר כי לא
מדובר בדרישה שהייתה קיימת מהנישום
מלכתחילה, והוא מסיבות כאלה ואחרות לא
נענה לדרישה, אלא לדרישה חדשה לחלוטין
מאזרח שלא נדרש בעבר להגיש דו"חות לאותן
שנים. באופן טבעי, קבלת דרישה מעין זו
מעלה שאלות רבות כגון: למה באה הדרישה
המאוחרת? האם לא חל פטור מהגשה? האם
הדרישה מוגבלת למספר שנים אחורה? אם כן
לכמה? מה הסנקציות שיכול פקיד השומה להטיל
על מי שלא ייענה לדרישה? האם דו"חות אלה
יכולים לעמוד לביקורת שומות?
הרקע לדרישת דיווח רטרואקטיבית
מדוע מתעוררת בכלל הסוגיה, ומה גורם לפקיד
השומה לבקש בוקר בהיר אחד מאזרח להגיש
דו"חות? ברוב המוחלט של המקרים יש סיבה
מוצדקת לכאורה של פקיד השומה לדרוש את
הדו"חות, כיוון שגם פקיד השומה יודע
שלעיתים הגשת דו"חות "היסטוריים" כרוכה
בטרחה רבה, ולעיתים אף בלתי אפשרית. לא
נפרט את מגוון הסיבות שיכולות להניע את
פקיד השומה להוציא דרישה מעין זו, אך חשוב
לחדד כדוגמא את הסיטואציה השכיחה והכאובה
הנוגעת למי שהיו לו הכנסות ממשכורות ו/או
גמלאות ממספר מקורות, לא מילא כהלכה את
כרטיס העובד שלו בכל מקום (טופס 101),
ועקב כך גם לא ביצע תאומי מס כחוק. בהתברר
לפקיד השומה, באמצעות חיפוש ממוחשב במידע
המצוי ברשותו, כי אותו אדם חב מיסים בסכום
משמעותי (שבנקל יכולים להסתכם במשך מספר
שנים לעשרות ומאות אלפי ₪!) תוצא דרישה
להגשת דו"חות שבעקבותיה יידרש אותו שכיר
לשלם את חובו. לכן ראוי במאמר מוסגר
להזכיר כאן את חובתם של שכירים לדווח לכל
מעסיק על מצבם, למלוא כהלכה את כרטיס
העובד השנתי וכן לבצע תאום מס כחוק כשהם
נדרשים לכך, ולא להיות מופתעים בעתיד
מהצורך להתמודד עם חובות גבוהים.
חובת הדיווח והפטור מחובה זו
בפתחו של כל דיון בסוגיה ראוי להזכיר את
המסגרת החוקית הקשורה להגשת דו"חות אישיים
למס-הכנסה, מסגרת שחלק גדול מהאזרחים לא
מודע להוראות שבה. בניגוד למה שרבים
חושבים, בישראל נהוגה חובת דיווח
כללית (ראה הכלל שמפורט בהרחבה
בסעיף 131 לפקודת מס-הכנסה). אם כך, מדוע
לא כולם מגישים דו"ח שנתי? כיוון שסעיף
134 לפקודה והתקנות מכוחו (תקנות מס-הכנסה
(פטור מהגשת דין-וחשבון), התשמ"ח-1988)
פוטרות אוכלוסיות מסוימות מהגשת דו"חות
כגון (הרשימה לא מלאה):
א. מי שהכנסותיו הן ממשכורת ו/או קצבה.
ב. מי שהכנסותיו מדמי שכירות.
ג. מי שהכנסותיו מריבית ו/או ני"ע.
ד. מי שהוא תושב חוץ או הכנסתו מחו"ל.
אולם, לכל אחד ואחד מהפטורים יש גם הגבלות
כפי שניתן להדגים במקרה של הכנסות
ממשכורת. פטור לשכיר מותנה בכך שסכום
ההכנסות ממשכורת לא יעלה על התקרה
הקבועה בהוראות (577,000 ₪ בשנת 2008
כדוגמא) וחשוב מכך- שנוכה מהכנסה זו
מלוא המס. יוצא מכך ששכיר בעל הכנסה
שמעל התקרה או שמשכרו לא נוכה מלוא
מס-ההכנסה חייב מלכתחילה בהגשת דו"ח,
אפילו אם לא נדרש לעשות כן (ותשומת
הלב לכך שאין הכרח שהדבר נעשה בידיעתו
ו/או באשמתו. די אם מדובר בתקלה אצל
המעסיק!).
מעבר לכך, התקנות כוללות "סעיף סל"
(ראה סעיף 6 לתקנות) שמאפשר לפקיד השומה
לחרוג מהפטור ולדרוש דו"ח גם ממי שלכאורה
פטור מהגשתו, וזאת ללא חובה לתת הסבר
כלשהו לדרישה זו.
לכמה שנים אחורה ניתן לדרוש דו"חות?
כעקרון, לא מופיעות בדין כל הגבלות על
האפשרות של פקיד השומה לדרוש דו"חות גם
לשנים "היסטוריות", ויש לפקיד השומה את
היכולת הטכנית לקלוט דו"חות ולערוך חישובי
מס (גם אם באופן ידני) לשנים אלה. הבעיה
של פקיד השומה היא באפשרות לאכוף דרישה זו
על נישום שלא רוצה/יכול להגיש דו"חות אלה.
לכן, פרקטית, פקיד השומה לא דורש בד"כ
הגשת דו"חות מעבר ל- 10 שנים, וזאת בפזילה
להתיישנות לפי הדין הפלילי, וברמיזה עבה
לכך שמי שהיה חייב בהגשת דו"ח למס-הכנסה
ולא עשה כן, הינו בחזקת "עבריין" שחלות
עליו סנקציות פליליות ויכול להיות מוגש
כנגדו כתב אישום פלילי (מה שבד"כ לא נעשה,
מקום בו הנישום מגיש את הדו"חות שנדרשו
ממנו ובכך מסיר את המחדלים).
כל זאת יש לסייג כיוון שאיננו דנים
ומרחיבים בעניין זה ובמכלול ההוראות בדין
הפלילי, הכללי והספציפי, שחלות על מקרים
אלה. לפחות לכאורה, ניתן להציג טיעונים
משפטיים טובים הנוגדים את גישת הרשות
ופרשנותה לסיטואציה זו בכלל, ואת גישתה
בעניין ה- 10 שנים בפרט.
סנקציות בגין אי ציות לדרישה להגשת
דו"חות רטרואקטיביים
ככלל, לאי הגשת דו"ח למס-הכנסה קיימות
משמעויות פליליות ואזרחיות. במישור הפלילי
יכול הנישום שלא נענה לדרישה, להתמודד עם
כתב אישום פלילי שיוגש נגדו בהתאם לסעיף
216 לפקודה. ראוי להזכיר בעניין זה כי
ביהמ"ש נוטה בשנים האחרונות להיות פחות
סובלני עם "עברייני מס" וגם "סרבני
דו"חות" יכולים למצוא את עצמם, בנסיבות
מסוימות, מאחורי סורג ובריח.
במישור האזרחי יכול פקיד השומה לקבוע לכל
מי שלא הגיש דו"ח שנדרש להגיש, שומה
"בהעדר דו"ח" בהתאם לסעיף 145(ב) לפקודה
(ניתן לזהותה ע"י סעיף שומה 04), ובה
קביעה שתיצור בד"כ חוב משמעותי ובר-גביה.
יש לציין בהקשר זה שגם תשלום של חוב בגין
שומה בהעדר דו"ח אינו מבטל את החובה להגיש
את הדו"ח ואין רואים בה את הסרת המחדל.
האם דו"חות "היסטוריים" שהוגשו
חשופים לביקורת?
רק מרגע הגשת דו"ח "היסטורי" מתחיל מרוץ
ההתיישנות לעניין ביקורת שומות. לכן, מי
שנענה לדרישה כזו של פקיד השומה חייב לקחת
בחשבון כי בכך הוא לא רק יהיה צפוי לשלם
יתרות מס שעלולים לנבוע מהדו"ח ההיסטורי,
אלא שדו"ח זה יכול להיות נתון לביקורת,
בהתאם למכלול ההוראות בעניין הקבועות
בסעיפים 145 עד 158א' לפקודה, וזאת
למשך מספר שנים לאחר יום הגשתו של הדו"ח
בפועל (3-4 שנים בממוצע, מבלי לפרט
בעניין זה). נדמה כי אין צורך להדגים את
המורכבות והבעייתיות שיכולה לנבוע ממצב
שכזה, בו נישום יכול להידרש לתת תשובות
והסברים על פעולות שעשה לפני שנים רבות
(בסיטואציה קיצונית גם לאחר 12 ו-13
שנים!) כאשר בשום שלב הוא לא ידע שהוא
צפוי, אפילו תיאורטית, להידרש לתת הסברים
מעין אלה, מה גם שהדין הכללי מחייב אותו
לשמור מסמכים לתקופה קצרה מכך.
סיכום
אין צורך להכביר מילים על חובתו של כל
אזרח להגיש דו"חות אישיים למס-הכנסה באופן
שוטף כשיש לו תיק במס-הכנסה. אולם, כשהוא
נדרש לכך באופן ספציפי ומפתיע, וכאשר
הבדיקה הראשונית מלמדת כי אותו אדם אמור
להיות פטור מהגשת דו"חות לאותן שנים, ראוי
לבצע בירור ולנסות ולהבין את מהות הדרישה.
גם לאדם שהינו בחזקת "חשוד" בפלילים
עומדות הגנות מפני הפללה עצמית, ולהבדיל
אלף אלפי הבדלות, אותו נישום שמקבל דרישה
חריגה להגשת דו"חות "היסטוריים" ינהג
בחוכמה אם ראשית כל יבחן את מצבו המשפטי
ואת מכלול המשמעויות שיכולות להתלוות
להיענותו, או לאי היענותו, לדרישה.
פורסם במגזין "ידע למידע" (גיליון
יולי 2010) ובאתר "כל מס" של חב' חשבים
|
